As alterações no artigo 156 da Constituição, resultantes da promulgação da Emenda Constitucional (EC) 37/02, que teve o declarado propósito extrafiscal de reduzir a "guerra fiscal" entre os municípios, especialmente aqueles situados nas chamadas regiões metropolitanas, têm levantado diversas indagações de cunho objetivo. A EC dispõe que cabe à lei complementar fixar as alíquotas mínimas do ISS, e introduz o artigo 88 ao Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, estatuindo que, enquanto lei complementar não disciplinar as alíquotas mínimas do ISS, estas serão de 2%.

Entre essas questões, temos a pergunta sobre se as sociedades civis de profissão regulamentada, estabelecidas no Município de São Paulo, que recolhem ISS sobre valor anual arbitrado, deverão passar a recolher o ISS no montante de 2% do valor dos serviços prestados.

Questiona-se, ademais, sobre a situação dos contribuintes que, tendo aderido a incentivos fiscais temporais, alteraram o local dos seus estabelecimentos, dúvida a que se acresce as interrogações sobre o que vem a ser direito adquirido e se existe, nesses casos, direito adquirido.

Extrapolando o plano puramente pragmático, pergunta-se, a esse mesmo propósito, se direito pode garantir a validade e a vigência das leis no futuro e se direito pode proibir a revogação de uma lei.

Concluindo, indaga-se sobre como deve ser interpretado o disposto em lei ordinária de um certo Município, publicada em 1997, que estabelece a inalterabilidade de alíquotas inferiores a 2% por 10 anos.

Diante dessas questões, vamos procurar, por partes, estabelecer nossas opiniões.

Quanto à primeira das perguntas, que angustia em particular os profissionais liberais, preferimos assumir as conclusões de boa parte da doutrina, entre outros trabalhos o do Profº Fernando Scaff (in O ISS e a LC 116), quando afirma que a norma prevista no art. 9º, § 3º, do Decreto-lei nº 406/68 encontra-se em plenamente vigente e válida, devendo produzir efeitos no sistema de direito positivo brasileiro, em razão de que não foi revogada pela Lei Complementar 116/03, nem de forma expressa, nem de modo tácito, o que não permite que se fale de repristinação no caso concreto, pois que não se pode repristinar o que não foi revogado, e ainda que o efeito do art. 10 da Lei Complementar 116/03 foi o de revogar as normas que haviam alterado a redação do art. 9º, § 3, do Decreto-lei nº 406/68, quais sejam, o Decreto-lei nº 834/69 e a Lei Complementar nº 56/87. O preceito em questão não foi revogado, o que mantém íntegro o sistema diferenciado de tributação do ISS para as sociedades uniprofissionais.

No plano empírico, confirmando a tese, temos que o Município de São Paulo editou em outubro a Lei nº 13.656/03, mantendo o regime de tributação diferençada para este tipo de sociedades e, inclusive, reduzindo a taxação para R$ 600 por profissional habilitado, sócio, empregado ou não, até o limite de dez profissionais, e para R$ 1.200 no caso de sociedades com mais de dez profissionais sob vínculo.

Quanto ao primeiro item da segunda bateria de questões, temos que os contribuintes que, aderindo a incentivos fiscais temporais, alteraram o local de seus estabelecimentos, estão protegidos pela garantia do art. 5º, XXXVI, da CF, o que se reafirma pelo disposto no art. 178 do CTN.

Com efeito, é garantia fundamental das pessoas físicas e jurídicas que a lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada, o que se confirma, no âmbito dos chamados benefícios fiscais de concessão onerosa, na regra segundo a qual a isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, lei esta que entrará em vigor a partir do primeiro dia do exercício posterior à sua edição.

Direito adquirido, na dicção ainda presente de De Plácido e Silva, é o direito que já se incorporou ao patrimônio da pessoa, já é de sua propriedade, já constitui um bem, que deve ser protegido contra qualquer ataque exterior, que ouse ofendê-lo ou turbá-lo, tirando sua razão de ser dos fatos jurídicos passados e definitivos, quando seu titular os pode exercer.

Para os casos hipotéticos, há direito adquirido à fruição do incentivo até seu termo final, até porque o art. 178 do CTN dá respaldo normativo a essa compreensão.

O direito não pode garantir a validade nem a vigência das leis no futuro; quanto à validade, esta sempre dependerá da posição do Estado-Juiz se provocado à jurisdição, não podendo norma posta assegurar a validade de outra norma posta; quanto à vigência, por igual não poderá ser garantida, respeitados, diante da revogação, o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada.

Uma norma de direito posto não pode vedar a revogação de outra regra posta, ressalvada a intangibilidade das chamadas cláusulas constitucionais pétreas.

Finalmente, temos que a lei hipotética referida na última questão é norma válida dentro do ordenamento, tendo ingressado no sistema jurídico de direito posto quando não havia parâmetro mínimo para as alíquotas do ISS, que poderiam ser livremente fixadas pelos Entes Tributantes, representando a deliberação dos representantes dos munícipes de certa cidade, somente por estes podendo ser alterada - obviamente respeitados os direitos adquiridos dos contribuintes do ISS - podendo ser vista, dependendo de seu detalhamento, como modus de isenção parcial condicionada.

Revisão e edição: Renata Appel